Condition de propriété des éléments inscrits à l’actif de l’entreprise

By 24 August 2013

II- La condition de propriété des éléments inscrits à l’actif de l’entreprise

Au regard du droit comptable, seuls les éléments sur lesquels l’entreprise exerce un droit de propriété peuvent être inscrit à l’actif (A). Le droit fiscal ne s’écarte pas de la règle précitée car, il convient de rappeller que « les entreprises doivent respecter les définitions édictées par le plan comptable général, sous réserve que celle-ci ne soient pas incompatibles avec les règles applicables pour l’assiette de l’impôt »29 (B).

29 Art. 38 quater de l’Annexe III du CGI.

A- Propriété et bilan comptable

La comptabilité des entreprises est de nature patrimoniale (1). Les comptables en ont déduit que seuls les éléments sur lesquels l’entreprise détient un droit de propriété peuvent être inscrits à son actif immobilisé (2).

1- De la référence à la notion de patrimoine

Les références à la notion de patrimoine sont nombreuses dans le code de commerce30. Ainsi, il est par exemple précisé aux deux premiers alinéas de l’article L. 123-12 dudit code que :

« Toute personne physique ou morale ayant la qualité de commerçant doit procéder à l’enregistrement comptable des mouvements affectant le patrimoine31 de son entreprise.

Elle doit contrôler par inventaire, au moins une fois tous les douzes mois, l’existence et la valeur des éléments actifs et passifs du patrimoine32 de l’entreprise ».

« Ainsi, qu’il s’agisse de décrire le but assigné à la comptabilité ou de définir les éléments constitutifs du bilan, c’est toujours au patrimoine que les comptables se réfèrent »33.

De ce principe de patrimonialité du bilan de l’entreprise, la doctrine comptable a fondé la règle selon laquelle un élément ne peut figurer à l’actif que s’il est la propriété de l’entreprise.

2- La création d’une règle

Bien que le patrimoine soit couramment défini comme « l’ensemble des biens et des obligations d’une même personne (…) envisagé comme formant une universalité de droit »34, la conception patrimoniale du bilan de l’entreprise « privilégie les actifs en propriété, c’est-à- dire la détention d’un droit réel et non de jouissance sur un bien pour en faire une immobilisation »35.

30 Les articles L. 123-14 alinéas 1 et 3, L. 123-15 alinéa 1 et L. 123-18 alinéa 1 du code de commerce font également référence au patrimoine de l’entreprise.

31 Mis en gras et soulignés par nous.

32 Mis en gras et soulignés par nous.

33 BLANLUET, Essai sur la notion de propriété économique en droit privé français, Thèse Paris II, 1999, n° 11, p. 25.

34 CORNU, Vocabulaire juridique, 7 ème éd., PUF, 2005.

35 MONGBO, La notion d’immobilisation en droit fiscal, Thèse Paris II, 2004, p. 262.

Certains auteurs ont en effet déduit du principe de patrimonialité du bilan la règle de propriété des éléments inscrits à l’actif. Ainsi, ne peuvent figurer au bilan que les marchandises, les matières premières et, plus généralement, les biens dont l’entreprise est propriétaire.

Pour Maurice COZIAN, « pour parler comme les juristes, le bilan n’enregistre que des droits réels, des droits de propriété essentiellement, à l’exclusion des droits de jouissance »36. Sous la plume de Dominique VILLEMOT, on trouve encore : « Normalement seuls les biens sur lesquels l’entreprise détient un droit de propriété peuvent être immobilisés »37.

Cette interprétation comptable du patrimoine de l’entreprise a été étendu au bilan fiscal.

B- Propriété et bilan fiscal

La seule expression de la règle de propriété des éléments inscrits à l’actif de l’entreprise figure à l’Annexe III du CGI. Il est en effet précisé à l’article 38 ter que « le stock est constitué d’un ensemble de marchandises, des matières premières (…) qui sont la propriété de l’entreprise à la date de l’inventaire ». On observera que le champ d’application de la règle est ici limité à l’actif circulant ; l’actif immobilisé n’est point visé.

C’est la doctrine administrative qui a réalisé une extension de la règle précitée aux éléments corporels (1) et incorporels (2) de l’actif immobilisé.

1- Eléments corporels

L’administration fiscale a précisé que l’actif regroupe l’ensemble des biens meubles et immeubles, amortissables ou non, dont l’entreprise est propriétaire38. A cela, elle ajoute que la condition d’affectation à l’activité de l’entreprise est subsidiaire39.

36 COZIAN, « Propos intégristes sur la jurisprudence relative à l’immobilisation des redevances de brevets ou de marques (ou rappel d’un dogme : l’accès au bilan est réesrvé aux propriétaires, il est refusé au locataire) » : BF 5/95, chron. n°5, p. 304.

37 VILLEMOT, « La jurisprudence fiscale applicable aux droits sur les marques » : DF 1996, n°52, chron. p. 1607, n°1.

38 Instr. adm. du 15 sept. 1987, 4 B-121.

Le seul exercice d’un droit de propriété sur un bien corporel permet de l’inscrire à l’actif immobilisé. En atteste, l’arrêt rendu par le Conseil d’Etat du 8 juillet 198540 au sujet de l’inscription à l’actif immobilisé d’une résidence d’agrément. Ce bien corporel était par définition étranger à l’activité de l’entreprise, mais le seul exercice par l’entreprise d’un droit de propriété sur ce bien justifiait son inscription à l’actif immobilisé.

2- Eléments incorporels

Les biens incorporels sont généralement définis comme « les créations de l’esprit, des émanations de la vie sociale ou de la pratique, des constructions juridiques qui ne correspondent à aucun objet matériel : ce sont des droits accordés à certaines personnes et qui ont une valeur pécuniaire »41.

Parmi les biens incorporels intéressant l’entreprise, on peut opérer une distinction entre le fond de commerce (a) et les créations intellectuelles (b).

a- Le fond de commerce

Le fonds de commerce est « l’ensemble des éléments corporels (matériel, outillage, marchandises) et incorporels (droit au bail, nom, enseigne, brevets et marques, clientèle et achalandage) qui, appartenant à un commerçant ou un industriel et réunis pour lui permettre d’exercer son activité, (…) constitue un meuble incorporel soumis à des règles particulières »42. Il s’identifie au droit à la clientèle lequel, selon l’opinion de certains auteurs43, peut faire l’objet d’un droit de propriété.

39 Instr. adm. du 15 sept. 1987, 4 B-121.

40 CE 8 juillet 1985, n°31755.

41 ATIAS, Droit civil des biens, 8ème éd., Litec, 2005, p. 27.

42 CORNU, Vocabulaire juridique, 7 ème éd., PUF, 2005.

43 MALAURIE et AYNES, Cours de droit civil, les biens, la publicité foncière, 3ème éd., Cujas, 1994, n°206 et s..

b- Les créations intellectuelles

Le droit de la propriété intellectuelle confère à certaines créations originales ou innovantes44 une protection juridique a priori. Elle est matérialisée par un droit de propriété sur les créations ou inventions. C’est la reconnaissance d’un tel droit sur les créations ou les inventions qui permet de les faire figurer parmi les éléments incorporels de l’actif immobilisé de l’entreprise.

On perçoit donc que s’agissant des immobilisations corporelles ou des immobilisations incorporelles, il nous faut retenir le principe selon lequel « seules peuvent figurer au bilan les immobilisations dont l’exploitant est propriétaire. Il ne saurait donc y porter des biens dont il a simplement la jouissance en vertu d’un contrat de location ou de crédit-bail »45.

La conception patrimoniale du bilan implique que seuls les biens sur lesquels l’entreprise exerce un droit de propriété, c’est-à-dire « le droit de jouir et de disposer des choses de la manière la plus absolue, pourvu qu’on n’en fasse pas un usage prohibé par les lois ou par les règlements »46, peuvent figuer à l’actif immobilisé. Les droits personnels, bien que composante à part entière du patrimoine civil, ne viennent pas composer le patrimoine de l’entreprise.

Nous observerons que le droit qu’exerce une entreprise sur un nom de domaine ne s’analyse pas en un droit de propriété, mais en un droit personnel de jouissance. En conséquence, une application stricte du principe de patrimonialité du bilan conduit à refuser

l’inscription des noms domaine acquis ou créés par l’entreprise à son actif immobilisé.

44 Pour une distinction entre le droit de la propriété littéraire et artistique et le droit de la propriété industrielle.

45 COZIAN, Précis de fiscalité des entreprises, 28 ème éd., Litec, 2004-2005, n° 192 p.76.

46 Art. 544 Cciv.

Lire le mémoire complet ==> (L’immobilisation des dépenses de création et d’acquisition des noms de domaine à l’actif de l’entreprise)
Master 2 Droit de l’Internet – Administration – Entreprises
Université Paris I La Sorbonne