Dons transfrontières : régime originel et jurisprudence de la CJCE

By 1 April 2013

§2- Les dons transfrontières

Le régime des dons transfrontières était traité dans chaque Etat membre de l’Union européenne de manière disparate (A), appelant l’intervention de l’Union européenne. La Cour de justice des communautés européennes est effectivement intervenue sur le fondement des libertés européennes (B), incitant les États membres à modifier leur régime juridique (C).

A- Le régime originel des dons transfrontières

En France, plusieurs textes prévoient des dispositifs fiscaux en faveur des contribuables donateurs. Les particuliers peuvent obtenir une réduction significative de leur impôt de solidarité sur la fortune (ISF), égale à 75 % du montant des versements effectués87 en faveur d’organismes limitativement énumérés par le législateur. La réduction d’impôt est soumise à un plafond annuel de 50.000 €. Ils peuvent également bénéficier d’une réduction d’impôt sur le revenu à hauteur de 60 % des dons versés à des organismes d’intérêt général, et ce dans la limite de 20 % du revenu imposable88. Les deux dispositifs de faveur ne peuvent cependant pas être cumulés. En outre, l’article 238 bis du Code général des impôts prévoit un régime de réduction d’impôt applicable aux entreprises qui versent des dons à des organismes d’intérêt général. Pour bénéficier de la déduction fiscale dans son pays de résidence, au titre d’un don effectué au profit d’un organisme français, le donateur devait rapporter la preuve qu’en France cet organisme est susceptible de bénéficier du régime de déduction, et qu’il répond aux critères de l’intérêt général. Le bénéficiaire du don devait vraisemblablement délivrer un document, le cas échéant traduit dans la langue du mécène, pour que la réduction d’impôt soit pleinement exercée. La mise en œuvre pratique de cette exigence faisait peser des contraintes linguistiques et logistiques importantes sur les fondations françaises bénéficiaires, lourdeur de nature à freiner les dons en leur faveur. La doctrine administrative exigeait, en outre, pour que le don soit éligible au dispositif, que l’organisme bénéficiaire exerce son activité en France. La position de l’administration française était donc particulièrement rigoureuse car peu importait que l’organisme soit étranger ou non, seul comptait le fait qu’il exerce son activité sur le territoire national. La France retenait ainsi comme critère l’établissement en France, ce qui restreignait le bénéfice du régime du mécénat aux seuls dons effectués au profit d’un organisme établi en France.

87 CGI, art. 885-O V bis A

Dans la majorité des Etats membres de l’Union européenne, les dons effectués au profit de fondations n’exerçant pas leur activité dans l’Etat considéré ne bénéficiaient pas des avantages fiscaux applicables aux dons purement internes. Cependant, des Etats comme la Pologne et les Pays-Bas avaient déjà réformé leur dispositif fiscal, étendant les avantages fiscaux aux dons transfrontières. D’autres Etats comme Chypre, la Grèce, l’Irlande, l’Italie ou le Portugal autorisaient la déduction des dons transfrontières dans des cas limités. Selon la Commission européenne, ces régimes étaient discriminatoires à l’égard des fondations situées dans les autres Etats membres. La Commission, dans cette optique, avait engagé des actions à l’encontre de certains Etats. Cependant, l’impulsion en faveur d’un régime unifié et non discriminatoire des dons transfrontières est venue de la jurisprudence de la CJCE.

B- La jurisprudence de la CJCE

La Cour de justice des Communautés européennes, interrogée sur la conformité de la législation allemande au regard du droit communautaire89, a précisé, dans un arrêt du 27 juin 2009, que réserver un dispositif de déduction fiscale aux seuls dons effectués à des organismes établis sur le territoire national est contraire au principe communautaire de libre circulation des capitaux.

La question préjudicielle posée aux juges de la CJCE concernait le cas d’un contribuable allemand entendant obtenir dans son État de résidence, l’Allemagne, une déduction fiscale au titre de son impôt sur le revenu pour un don qu’il avait consenti à un organisme établi au Portugal. Le droit allemand prévoit une déduction fiscale des dons versés à des organismes d’intérêt général situés en Allemagne, remplissant certaines conditions, mais exclut cet avantage fiscal pour les dons versés à des organismes établis et reconnus d’intérêt général dans un autre État membre. L’office des impôts allemand a donc refusé la déduction fiscale demandée par le contribuable au motif que le bénéficiaire du don n’était pas établi en Allemagne et que le donataire n’avait pas présenté un reçu du don en bonne et due forme. La question posée était de savoir si un État membre est en droit de subordonner une réduction d’impôt à la condition que le bénéficiaire soit établi sur le territoire national. À cet effet, la cour s’est interrogée sur le point de savoir si la déductibilité fiscale de dons transfrontaliers relevait ou non de la libre circulation des capitaux garantie par le droit communautaire (articles 56 et 58 du Traité CE). La Cour relève que, lorsqu’un contribuable sollicite dans un État membre la déductibilité fiscale de dons faits à des organismes établis et reconnus d’intérêt général dans un autre État membre, de tels dons relèvent des dispositions du Traité relatives à la libre circulation des capitaux, même s’ils sont effectués en nature sous forme de biens courants de consommation. Dès lors que la possibilité d’obtenir une déduction fiscale est susceptible d’influer de façon significative sur l’attitude du donateur, la non-déductibilité en Allemagne des dons versés à des organismes reconnus d’intérêt général, lorsqu’ils sont établis dans d’autres États membres, est de nature à affecter l’inclination des contribuables allemands à effectuer des dons à leur profit. Pour la Cour, une telle législation constitue donc une restriction à la libre circulation des capitaux.

89 CJCE, 27 janvier 2009, Hein Persche, aff. no 318/07

La CJCE relève également qu’un État membre peut, dans le cadre de sa législation relative à la déductibilité fiscale des dons, appliquer une différence de traitement entre les organismes reconnus d’intérêt général nationaux et ceux établis dans d’autres États membres lorsque ces derniers poursuivent des objectifs autres que ceux préconisés par sa propre législation. En effet, le droit communautaire n’impose pas aux États membres de faire bénéficier automatiquement aux organismes étrangers, reconnus d’intérêt général dans leur État membre d’origine, de la même reconnaissance sur leur territoire. Le contribuable doit en effet pouvoir prouver que l’organisme établi dans un autre pays de l’Union européenne auquel il effectue un don est susceptible de bénéficier dans son pays d’établissement d’une telle déduction ou avantage fiscal, c’est-à-dire qu’il est d’intérêt général au sens de la législation de son État. Si cette preuve est établie, les autorités de cet État membre ne sauraient refuser à cet organisme le droit à l’égalité de traitement pour la seule raison qu’il n’est pas établi sur leur territoire.

En outre, pour la Cour de justice des Communautés européennes, la législation allemande en cause n’est pas justifiée par la nécessité de préserver l’efficacité des contrôles fiscaux. En effet, rien n’empêche les autorités fiscales concernées d’exiger du contribuable les preuves qu’elles jugent nécessaires pour apprécier si les conditions de déductibilité de dépenses prévues par la législation en cause sont réunies et, en conséquence, s’il y a lieu ou non d’accorder la déduction demandée. Dès lors, pour la Cour, une législation d’un État membre qui n’accorde le bénéfice d’une déduction fiscale qu’aux seuls dons effectués à des organismes établis sur le territoire national, sans possibilité aucune pour le contribuable de démontrer qu’un don versé à un organisme établi dans un autre État membre, porte atteinte au principe de libre circulation des capitaux.

La décision rendue par la CJCE tend ainsi à reconnaître le statut de donateur européen.

C- Les réformes de 2009 et 2011 en droit français

Afin de se conformer à la jurisprudence communautaire, le législateur français, dans la loi de finances rectificative pour 2009, a étendu le dispositif du mécénat aux dons consentis au profit d’organismes poursuivant les mêmes objectifs et présentant des caractéristiques similaires aux organismes français éligibles, lorsque leur siège est situé dans un Etat de l’Union Européenne, en Islande, en Norvège ou au Liechtenstein. La France a ainsi abandonné le critère de l’établissement en France. Le bénéfice du régime du mécénat aux dons effectués à des organismes dont le siège est situé hors de France, dans un Etat membre de l’Union européenne ou de l’Espace économique européen, est subordonné à l’obtention d’un agrément. La procédure d’agrément de ces organismes et les obligations déclaratives des donateurs ont été précisées par un décret90 et un arrêté du 28 février 2011.

La demande d’agrément, présentée en langue française sur papier libre, conformément à un modèle annexé au texte réglementaire, doit être accompagnée des pièces justificatives dont la liste est fixée par arrêté, attestant que l’organisme poursuit des objectifs et présente des caractéristiques similaires aux organismes dont le siège est situé en France répondant aux conditions prévues aux articles 200, 238 bis et 885-0 V bis du CGI. La demande doit être adressée en double exemplaire à la direction générale des finances publiques. Les demandes de renouvellement d’agrément sont présentées selon les mêmes modalités. La liste des organismes agréés est publiée sur le site Internet de l’administration fiscale. Cette liste est actualisée à chaque décision d’agrément. La décision d’agrément est notifiée à l’organisme et doit être motivée en cas de refus. L’agrément accordé au titre d’une première demande porte sur la période comprise entre la date de sa notification et le 31 décembre de la troisième année qui suit cette date. Les demandes de renouvellement doivent être présentées au plus tard le 30 juin de la dernière année couverte par l’agrément. En cas de renouvellement, l’agrément est accordé pour une période de trois ans courant à compter du 1er janvier suivant. En cas de refus de renouvellement d’agrément, l’agrément en cours produit ses effets jusqu’à son terme. L’agrément peut être retiré par décision motivée lorsqu’il est établi que l’organisme, en totalité ou en partie, ne poursuit plus d’objectifs ou ne présente plus de caractéristiques similaires aux organismes dont le siège est situé en France répondant aux conditions prévues.

L’avantage fiscal des donateurs est subordonné à une obligation déclarative. Le montant des dons aux organismes concernés doit être indiqué distinctement sur les déclarations de l’année au titre de laquelle les dons sont effectués. Il s’agit de la déclaration de revenus pour la réduction d’impôt prévue à l’article 200 du CGI (formulaire n° 2042), de la déclaration spéciale annexée à la déclaration de résultat pour la réduction prévue à l’article 238 bis du CGI, et de la déclaration d’impôt de solidarité sur la fortune pour la réduction prévue à l’article 885-0 V bis A du CGI. La réduction d’impôt n’est pas remise en cause si le don a été consenti à un organisme non agréé, à condition que les contribuables produisent dans le délai de dépôt de déclaration les pièces qui sont identiques à celles exigées dans le cadre de la procédure d’agrément91.

90 Décret n° 2011-225 du 28 février 2011 fixant les conditions d’application du 4 bis des articles 200 et 238 bis et du I de l’article 885-0 V bis A du CGI pour les dons et versements effectués au profit d’organismes dont le siège est situé dans un Etat membre de l’Union européenne ou partie à l’Espace économique européen
91 Interview de Philippe-Henri Dutheil, Régime du mécénat : agrément des organismes étrangers, Lamy

Le nouveau régime des dons transfrontières apparaît comme une prémisse, purement fiscale certes, à un régime réellement unifié des fondations à travers l’Europe.

Lire le mémoire complet ==> (Les fondations internationales : Aspects juridique & fiscaux)
Mémoire de fin d’année – Magistère de juriste d’affaires
Université Panthéon-Assas (Paris II) – Droit-Économie-Sciences Sociales