II. 3) Les critères explicatifs de la qualité de l’audit
Le schéma représentant les critères explicatifs de la qualité de l’audit pour cette deuxième phase temporelle de l’étude de cas reprend la même légende que la phase précédente et intègre une nouvelle typologie de critères, les critères utilisés lors de la phase précédente qui n’ont de nouveau pas été validés comme le présente le schéma de légende ci-après.
199 « Rapport sur l’application par la Cour des normes internationales d’audit pour la certification des comptes de l’État » (2007).
200 « Note relative à la stratégie de formations des acteurs de la certification des comptes de l’État 2007 » (2007).
Schéma 37 : Légende du schéma sur les critères explicatifs de la qualité de l’audit pour la Cour des comptes issus de la deuxième série d’entretiens
Schéma 38: Les critères explicatifs de la qualité de l’audit pour la Cour des comptes issus de la deuxième série d’entretiens
a Les compétences organisationnelles
La perception des membres de la Cour semble stable à l’exception de l’ajout d’un critère quantitatif, les moyens accordés à l’audit, qui lors des entretiens s’est révélé cette fois lié à la notion de dépendance vis-à-vis des ressources comme le précise un acteur de la certification :
« Le risque majeur est la dépendance par rapports aux ressources internes car les experts sont considérés comme des éléments de passage. ».
ii. Une approche inductive
L’approche inductive a été largement amendée avec cette nouvelle série d’entretiens. Le premier ajout concerne l’organisation hiérarchique commune qui doit être centralisée selon la perception des acteurs : « Le mode d’organisation retenu est un bon compromis. En amont l’organisation est centralisée ainsi qu’en aval ».
Les autres évolutions concernent des aspects organisationnels diversifiés avec par exemple le critère de revue formalisée et centralisée des travaux. La notion de contrôle de deuxième niveau relevé lors des entretiens précédents n’est plus citée par les acteurs mais remplacée par la revue des travaux, un des éléments du contrôle qualité qui représente une application directe et pratique de la politique qualité ce qui peut expliquer sa perception comme critère de la qualité : « la revue est primordiale dans le fonctionnement des équipes. La revue est utile à la communication d’où l’importance de la matérialisation ».
Selon les membres de la Cour, cette revue doit être formalisée et centralisée : « La revue des travaux est importante et doit s’effectuer en désignant un responsable qui redescend point par point les diligences. Il faut revoir tous les travaux à la fin de la mission ».
Les entretiens ont ensuite fait émerger trois critères liés aux procédures d’audit : la pérennité du dispositif, l’application homogène des outils et procédures et la documentation. Ces trois critères de qualité indiquent une volonté d’inscrire la méthodologie dans la durée.
L’effet d’expérience de la première campagne de certification semble avoir fait évoluer la perception de la qualité vers la notion de durabilité et de stabilité comme les citations suivantes le montrent : « La Cour est dans une situation de permanence, les gestionnaires et méthodologues doivent être plus pérennes », « Il y a deux risques majeurs. D’une part il s’agit de la pérennité du dispositif au regard des spécialisations de connaissance qu’il exige (…) »,
« (…) les procédures doivent être claires, comprises par tous, assimilées et appliquées sur l’ensemble des sous-cycles de façon homogène », « Il faut une gestion documentaire. Les documents doivent être validés ».
Cette perception de la qualité pérenne est complétée par une vision plus relationnelle. En effet, la relation avec l’audité et la confiance ont été largement citées comme un critère explicatif de la qualité : « La confiance est révélatrice de qualité », « Il est important qu’il y ait un bon échange pour les informations d’où l’importance des réunions entre les sous-cycles et le responsables de la certification pour une bonne remontée des informations vers la DGCP (…) s’il y a rupture pour la communication, cela générera des problèmes pour mener les missions.
La relation avec le client est primordiale ». Les relations avec l’audit sont donc directement dépendantes des bonnes relations et d’une bonne communication en interne selon la perception des acteurs de la certification.
Finalement, le dernier nouveau critère issu de l’approche inductive est celui de la gestion des ressources humaines et des compétences : « Le deuxième enjeu important de la certification est la gestion des ressources humaines (…) Il faut une gestion prévisionnelle qualitative et individuelle. »; «(…) il faut une passation des connaissances au sein de l’équipe ».
iii. Les critères non retenus
L’adaptation des délais à la certification et le contrôle de second niveau sont des critères explicatifs de la qualité de l’audit cité lors des précédents entretiens qui n’ont pas été validés (pour ce critère les entretiens ont révélé qu’il avait été remplacé par la notion de revue des travaux dans la perception des acteurs). L’effet d’expérience de la première campagne ainsi que la formalisation des procédures constituent les principales postes retenues pour expliquer cette évolution.
b Les compétences humaines
On remarque qu’à la lecture de ce schéma, les évolutions les plus importantes concernent les compétences humaines pour lesquelles les critères explicatifs de la qualité sont beaucoup plus nombreux. On note ainsi une évolution de la perception de la qualité à la Cour davantage rattachée à la notion d’humain. La distinction de ces critères explicatifs selon leurs liens avec fonctionnement des équipes ou les compétences individuelles apporte une plus grande lisibilité.
i. Une approche déductive
Le premier critère issu de la revue de la littérature qui a été validé par cette nouvelle série d’entretiens est celui du leadership. Un acteur de la certification précise : « (…) le leadership est primordial, c’est une qualité nécessaire car il faut s’imposer par rapport à l’audit » et un autre ajoute : « (…) la certification associe toutes les chambres donc il faut un leadership global pour tenir les fils » : « Il faut du leadership pour défendre ses idées vis-à vis de la collégialité ».
Le leadership est donc un critère de qualité en interne mais également en externe pour les relations avec l’audité. Concernant les modalités du leadership mis en œuvre, les membres de la Cour précisent : « Le leadership est en place actuellement, il faut simplement s’assurer de sa continuité »; « Pour une situation optimale, il faudrait un mode de leadership plus souple et formalisé ».
Le deuxième critère issu de l’approche déductive est la notion de rotation limitée et gérée par des équipes différentes. En effet, malgré des avis divergents sur la notion de rotation, cette nouvelle série d’entretiens a fait apparaître une évolution des perceptions sur la notion de rotation qui apparaît maintenant comme un critère explicatif de la qualité mais seulement si elle demeure limitée.
Selon un membre de la Cour : « (…) la rotation doit être assurée entre des gens avec des compétences, connaissances et motivations équivalentes (…) cela apporterait un regard neuf » ou encore, lors d’un autre entretien : « (…) Cela peut-être un problème au niveau des sous-cycles si l’on change trop rapidement mais il faut pourtant changer les équipes. Cela doit obliger la Cour a bien piloter son taux de renouvellement ».
Finalement le dernier critère issu de la littérature et est celui de la déontologie et de l’éthique individuelle. Non abordée lors de la première série d’entretien, cette notion semble maintenant davantage intégrée au sein de la Cour et tout spécialement lorsqu’elle est en relation avec le client ainsi que le précise un membre de la Cour : « (…) on peut citer le problème de déontologie et d’éthique lorsque les acteurs de la certification ont déjà travaillé pour l’administration ».
ii. Une approche inductive
Les critères explicatifs de la qualité liés aux comportements et compétences ont ensuite été enrichis par l’approche inductive. Tout d’abord concernant l’importance du critère de compétences individuelles, les plus abordées lors des entretiens touchant le domaine comptable, littéraire, organisationnel et de la communication. Comme le cite des membres de
la Cour : « Un bon auditeur doit avoir du bon sens, être cohérent, avoir une gymnastique intellectuelle, avoir une bonne compétence littéraire » ou encore « L’auditeur doit pouvoir communiquer pour faire part de ses remarques et suggestions s’il y a des divergences ». Un autre membre de la Cour ajoute : « Il faut des compétences organisationnelles, la personne doit établir des outils pour analyser » et un autre plus critique : « Il reste à acquérir des compétences comptables, c’est-à-dire une connaissance des normes, de l’articulation entre la comptabilité budgétaire et comptable et une connaissance des comptes ».
Ces connaissances doivent de plus être renforcées par l’expérience et une complémentarité effective selon la perception de la qualité par les membres de la Cour : « le phénomène d’apprentissage est normal, les clients t’apprennent énormément. Avec de l’expérience, tu dépasses un peu les méthodes, tu prends du recul et des nouveaux mécanismes et donc tu peux aider les autres » ou encore « (…) l’acquisition des compétences et expériences grâce à la capitalisation est également très importante ».
La complémentarité des connaissances est perçue au sein de la Cour comme nécessaire entre les différents membres mais également entre les différents types de compétences : « Il est très important de faire des couples dans les équipes avec des compétences comptables et de l’État équilibrées », « Les tâches sont identifiées et nécessitent une complémentarité des compétences (…) ».
L’approche inductive des critères explicatifs de la qualité a également permis de densifier les critères liés au fonctionnement des équipes de travail. La notion de fertilisation croisée et de transfert des compétences et expériences tout d’abord, est apparue lors des entretiens : « (…) il nous faudra voir comment nous pourrons gérer le cas des experts dans le futur, le point central restant la fertilisation croisée. ».
Concernant la notion de transfert des compétences, les acteurs de la Cour l’identifient bien comme un critère explicatif de la qualité : « Il y a un réel effort de communication interne pour lier le plus possible les acteurs de la certification, condition indispensable. » mais certains acteurs sont plus critiques. En effet, selon les membres de la Cour : « D’un point de vue managérial, l’interaction entre magistrats et experts n’a pas évolué.
Les experts restent cantonnés à un rôle avec un responsable attitré. (…) En externe j’ai le sentiment que la compétence des experts a été reconnue mais en raison de problème de statuts il est difficile de s’exprimer au-delà de sa mission. Cela entraîne des difficultés dans la mise en œuvre et le transfert des compétences. »; « ce qui me frappe c’est la distinction des deux corps, les experts et les magistrats. Il y a en fait deux corps au sein d’une même entité. Ces corps n’ont pas le même background, la même formation. Les experts sont mis à part et c’est marquant. ».
Ensuite, les acteurs de la certification entendus ont insisté sur les critères de travail coopératif et de formation : « Ce que l’on recherche c’est un travail d’équipe et non un partage manichéen des tâches », « (…) les compétences sont très importantes et on constate que la formation à l’organisation générale reste nécessaire. » ou encore «…L’articulation et la division du travail donne l’assurance d’une bonne revue ».
iii. Les critères non retenus
La dernière évolution des critères explicatifs de la qualité liés aux compétences humaines est l’exclusion d’un critère cité lors de la série d’entretiens précédente, la connaissance du client en tant que compétences individuelles. Même si la connaissance de l’État reste centrale pour la qualité de la certification des comptes, l’absence de ce critère dans l’image de la qualité perçue suite au premier exercice démontre certainement l’acquisition de cette même compétence par les acteurs de l’audit.
L’approche de la qualité perçue par les acteurs de la certification s’est considérablement enrichie avec cette deuxième série d’entretiens à l’issu de la première campagne de certification. L’effet d’expérience cité tout au long de cette étude du schéma et la réalisation d’un premier audit expliquent ces évolutions.
La qualité telle qu’elle est perçue par les membres de la Cour s’oriente vers des notions de pérennité, de formalisation (documentation, revue des travaux, ressources suffisantes, gestion des ressources humaines), d’homogénéité (organisation centralisée, application homogène des outils et procédures), d’anticipation (gestion des ressources humaines, expérience, rotation limitée et gérée, formation, complémentarité des connaissances) et de communication (relation avec l’audité, leadership, mode de travail coopératif).
