Définition de la qualité de l’audit de la cour des comptes

By 16 February 2013

L’étude de la politique qualité de la cour des comptes – Partie II :

L’étude comparative des politiques qualité des institutions supérieures de contrôle dans la première partie a permis d’identifier les éléments théoriques et normatifs identifiés comme les points communs à toutes les institutions supérieures de contrôle. Ces points communs évoquent une zone de contrainte, c’est à dire des éléments140 devant être pris en compte par la Cour des comptes pour la mise en place de sa politique qualité. Toutefois, les spécificités liées au contexte, à l’histoire, aux modalités de fonctionnement d’une institution telle que la Cour des comptes françaises (présentées en chapitre 2) ont-elles une influence sur le processus de politique qualité à mettre en place ou bien est-ce que la mise en place d’un processus de politique qualité ne tend pas à faire converger les pratiques et modalités de fonctionnement d’une institution et à créer ainsi un syncrétisme entre les traditions de la Cour et le modèle anglo-saxon ?

Le chapitre 3 construit la grille de lecture et d’analyse de la politique qualité : est-ce un état ou un processus ? Quelle est la place du contexte dans la définition et la compréhension de la politique qualité ? Pour cela, l’analyse des principaux référentiels normatifs et de la littérature permet d’identifier les éléments clés de la politique qualité141 et recense les critères explicatifs de la qualité afin de construire une grille de lecture à l’usage de l’étude de la mise en place et du développement de la politique qualité de la Cour des comptes.

140 Ces éléments sont la distinction entre le contrôle et l’assurance qualité et le formalisme.

L’étude de cas menée auprès de la Cour des comptes couvrant la période pré-certification et post certification (chapitre 4) se fonde sur la grille de lecture proposée pour analyser les différentes évolutions tant dans le comportement des acteurs individuels (perceptions et ressentis) qu’au niveau de l’institution (nouvelles procédures ou pratiques mises en place) et montrer ainsi les influences réciproques jouant sur la politique qualité de l’institution, les auditeurs et la politique qualité.

Cette deuxième partie permet ainsi de répondre à la question suivante : quelle est l’évolution de la structure de la politique qualité de la Cour des comptes et met-elle en avant une adoption du modèle anglo-saxon par la Cour ou un syncrétisme entre traditions et modèle anglo-saxon142 ?

141 La politique qualité englobe la démarche qualité et les outils la constituant (se référer au glossaire).

142 Se référer à l’introduction générale pour une présentation globale des questions de recherché organisées autour de la problématique (schéma 2).

Chapitre 3 – Grille de lecture de la qualité de l’audit et des pratiques de politique qualité

« La qualité renvoie à un attribut propre de l’être et, pour les choses, à un attribut, une propriété, une caractéristique. Opposée à la quantité, la qualité est de l’ordre du « sensible et du non mesurable ». Selon les origines étymologiques de la qualité, dès le XIVème siècle, la qualité était considérée comme une manière d’être, une condition sociale, civile et politique.

« La qualité est un terme qui fait sens et qui donne du sens » (Fayaud, 2008, p. 31). Sur le plan humain, la qualité est ce qui rend une personne bonne, meilleure. La qualité « qualifie »143 : « ce qui fait qu’une chose est plus ou moins recommandable qu’une autre de même espèce, par rapport à l’usage ou au goût humain; degré plus ou moins élevé d’une échelle de valeurs pratiques » (source : Dictionnaire Le Robert). Cette première définition générique de la qualité nous éclaire déjà sur un point important; la qualité n’est quantifiable quand fonction d’une échelle de valeur.

La qualité n’est pas donc pas définissable en l’état, mais par rapport à un référentiel, une situation donnée et même un cas particulier. Dans ce chapitre, la définition de la qualité est circonscrite au sens de la qualité de la certification en présentant les différentes conceptions de la qualité (section 1) pour définir le cadre théorique et normatif (sections 2 et 3) qui la compose dans cette recherche.

Cette approche permet de répondre aux questions de recherche suivantes 144:
– Qu’est ce que la qualité de l’audit ?
– De quoi est constituée une politique qualité ?

143 La qualité peut être selon le cas une propriété (signification ontologique qui a trait aux théories de l’être), une condition sociale et juridique (l’ensemble des noms, titres et attributs qui caractérisent les parties dans un acte juridique et devant la loi, un moyen de qualifier (les biens et les personnes) et un moyen de distancier (en déclassant les autres ou en affirmant leur moindre qualité) (Fayaud, 2008).

144 Se référer à l’introduction générale pour une présentation globale des questions de recherché organisées autour de la problématique (schéma 2).

Encadré 19: Plan du chapitre 3

Section 1 – Définition et délimitation de la qualité de l’audit
I. Définitions
II. La qualité de l’audit
Section 2 – Étude théorique de la qualité perçue de l’audit
I. La qualité de l’audit et la compétence et l’indépendance organisationnelles
II. La qualité de l’audit et la compétence et l’indépendance individuelles et collectives
III. La qualité de l’audit et la compétence et l’indépendance systémiques
IV. La qualité de l’audit et les critères non retenus
Section 3 – Eude normative des pratiques d’une politique qualité de l’audit
I. Les référentiels normatifs
II. Les référentiels normatifs nationaux pour le secteur privé

Section 1 – Définition et délimitation de la qualité de l’audit

I. Définitions

Depuis 2000 on qualifie la qualité d’« aptitude d’un ensemble de caractéristiques intrinsèques à satisfaire les exigences » (Normes ISO 9000), définition généraliste à laquelle certains répondent en considérant la qualité, dans le cadre de l’audit, comme « un construit évasif et indistinct » (Parasuraman et al., 1985, p. 41). En effet, la qualité en audit se caractérise notamment par sa « non-observabilité » renforcée par un aspect peu quantifiable. La qualité de l’audit n’est donc pas visible mais, fait contradictoire, la non-qualité en audit est elle observable car elle est souvent l’écho de scandales financiers. La qualité, entendue au sens général, est ensuite qualifiée par Pillard (2003) de terme polysémique car sujet à interprétation. Herrbach (2000, p. 20) identifie quatre caractéristiques de la qualité145 qui tendent à éclaircir ce problème d’interprétation. Il recense tout d’abord une caractéristique « multidimensionnelle », selon lui la qualité est un tout, ce qui pose des problèmes de mesure de ses différents attributs. Ensuite, il note la relativité de la qualité qui impose des jugements différents en fonction du produit ou du service évalué. La subjectivité est une troisième caractéristique qui met en avant l’écart entre les besoins et les attentes liés à la qualité. Enfin, l’aspect dynamique de la qualité est le dernier critère expliquant les problèmes d’interprétation en raison de la fluctuation de la perception de la qualité. Ces quatre caractéristiques se rapportent à l’une des spécificités de la qualité, son interprétation. Cette idée nous rapproche de la compréhension de la qualité au sens général en tant que « construit ». En effet, le concept de la qualité, s’il peut être qualifié ainsi, dépend des spécificités que nous lui accordons. Est-elle alors uni-disciplinaire ou pluridisciplinaire ? Est- elle subjective ou intrinsèque ? Est-elle encore absolue ou relative ? Enfin, est-elle permanente ou évolutive ? Nous verrons dans les points suivants que la qualité de l’audit peut être entendue selon un cadre normatif permettant de délimiter son contenu, cependant, cela présuppose de considérer la qualité de l’audit comme un processus et non comme un état. Il s’agit là des deux conceptions majeures de la qualité que nous développerons mais il nous est impossible de faire abstraction de l’approche « état » de la qualité, largement fondée autour de la notion de « construit évasif et indistinct » de Parasuraman et al. (1985).

145 Ces quatre caractéristiques sont basées sur l’approche de Lemmink (1991).

La définition de la qualité de l’audit doit prendre en compte une notion importante : la distinction entre la qualité de l’audit et la qualité de l’auditeur. La qualité de l’auditeur renvoie à la notion de compétence qui est prise en compte dans la qualité de l’audit mais qui n’en est qu’une composante. La qualité de l’auditeur peut donc être comprise dans la qualité de l’audit, c’est pour cela que la distinction est importante. DeAngelo (1981) intègre cet aspect dans sa définition fondatrice de la qualité de l’audit en démontrant que la qualité dépend de deux paramètres : (1) la compétence de l’auditeur pour déceler les anomalies et (2) son indépendance pour communiquer ces anomalies comme l’explique le schéma suivant.

Schéma 18 : La qualité de l’audit selon la définition de DeAngelo (1981)

Source: DeAngelo “Auditor size and audit quality” (1981)

Les notions développées sur la qualité de l’audit font appel aux jugements de l’auditeur, aux jugements du public de l’audit et à l’arbitrage de l’auditeur pour déterminer la quantité, la nature et le soin des travaux à mener. En effet, d’après Wilding (1994, p. 58) « la qualité est toujours un concept contestable parce que sa définition dépend des valeurs et des rôles ». Nous retrouvons donc ici la notion de la qualité en tant que « construit » contingent des valeurs, des rôles mais également des expériences de chaque acteur. Selon Dassen (1995) :

« Le construit de la qualité doit être vu comme une expression des perceptions subjectives d’un service à satisfaire les attentes », ou encore : « la qualité de l’audit sera définie comme le degré de rencontre entre la perception de la performance des auditeurs et les attentes de l’audité ».

Afin d’intégrer ces notions de subjectivité et de perception, il a été décidé de s’intéresser à la qualité de l’audit en tant que processus. Le processus présente l’avantage de n’être ni le résultat d’un jugement purement individuel, ni la seule application de procédures isolées et qui répond au besoin d’expertise indispensable à la profession selon Power (1995). Il ne s’agit qu’une des nombreuses conceptions de la qualité que nous allons présenter avant de justifier notre choix.