Procédures d’audit des estimations comptables

By 1 April 2012

C – Procédures d’audit :
L’auditeur doit réunir des éléments probants suffisants et adéquats sur le caractère raisonnable d’une estimation comptable dans les circonstances données et, si nécessaire, sur l’information donnée en notes annexes. Les éléments probants disponibles pour étayer une estimation comptable sont souvent plus difficiles à obtenir et moins concluants que ceux disponibles pour étayer d’autres éléments des états financiers.

Il est important que l’auditeur comprenne les procédures et les méthodes utilisées par la direction pour effectuer les estimations comptables, notamment les systèmes comptable et de contrôle interne, afin de planifier la nature, le calendrier et l’étendue des procédures d’audit.

L’auditeur doit appliquer une ou plusieurs des approches suivantes pour l’audit d’une estimation comptable:
a)examen et test de la procédure suivie par la direction pour effectuer l’estimation;
b)utilisation d’une estimation indépendante pour la comparer avec celle effectuée par la direction; ou
c)revue des événements postérieurs à la clôture confortant l’estimation.

I – Examen et test de la procédure suivie par la direction
En général, les phases de l’examen et du test de la procédure suivie par la direction sont les suivantes:
évaluation des données et des hypothèses sur lesquelles se base l’estimation;
vérification des calculs utilisés pour l’estimation;
comparaison des estimations des périodes précédentes avec les résultats réels de ces périodes, lorsque cela est possible; et
examen des procédures d’approbation de la direction.

1 – Evaluation des données et des hypothèses
L’auditeur évaluera si les données sur lesquelles l’estimation s’appuie sont exactes, complètes et pertinentes. Si des données comptables sont employées, leur cohérence avec les données traitées par le système comptable sera revue. Par exemple, pour contrôler une provision pour garantie, l’auditeur réunira des éléments probants confirmant que les données relatives aux produits encore couverts par la garantie en fin de période correspondent aux informations de ventes contenues dans le système comptable.

L’auditeur peut également rechercher des éléments probants provenant de sources externes à l’entité. Par exemple, lorsque l’auditeur examine une provision pour obsolescence des stocks calculée par référence aux ventes futures prévues, il peut rechercher des éléments probants à partir des projections des ventes et des analyses de marché effectuées à l’extérieur pour le secteur d’activité, en plus de l’examen des données internes, telles que les niveaux de ventes antérieurs, les commandes en cours et celles prévues.

De même, lorsque l’auditeur examine les estimations de la direction relatives à l’incidence financière de procès et de contentieux, l’auditeur peut contacter directement les avocats de l’entité.

L’auditeur évaluera si les données collectées sont correctement analysées et projetées et constituent une base raisonnable pour calculer l’estimation comptable. Il peut s’agir d’analyser l’ancienneté des créances clients ou d’effectuer une projection du nombre de mois de disponibilité d’un article en stock en fonction de l’utilisation passée et prévue.

L’auditeur déterminera si les principales hypothèses utilisées par l’entité pour l’estimation s’appuient sur une base valable. Dans certains cas, les hypothèses se fondent sur des statistiques gouvernementales ou du secteur, par exemple les taux d’inflation, d’intérêt et de chômage, ou sur les prévisions de croissance du marché. Dans d’autres cas, les hypothèses sont spécifiques à l’entité et reposent sur des données internes.

Pour évaluer les hypothèses qui sous-tendent l’estimation, l’auditeur déterminera notamment si ces hypothèses sont:
Raisonnables compte tenu des résultats réels des périodes précédentes.
Cohérentes avec celles utilisées pour d’autres estimations comptables.
Cohérentes avec les plans de la direction jugés raisonnables.

L’auditeur accordera une attention particulière aux hypothèses sensibles aux variations, subjectives ou susceptibles de contenir des anomalies significatives.

Dans le cas de processus d’estimations complexes impliquant des techniques spécialisées, l’auditeur peut juger nécessaire d’utiliser les travaux d’un expert, par exemple d’ingénieurs, pour évaluer la quantité d’un tas de minerai ou sa teneur.

L’auditeur s’assurera périodiquement que les données utilisées par la direction pour le calcul des estimations comptables sont toujours adaptées. Pour ce faire, il utilise sa connaissance des résultats financiers de l’entité acquise lors des périodes précédentes, des méthodes suivies par d’autres entités du même secteur et des plans futurs de la direction qui lui sont communiqués.

2 – Vérification des calculs
La nature, le calendrier et l’étendue des contrôles de l’auditeur dépendent de différents facteurs, notamment de la complexité du calcul de l’estimation comptable, de l’évaluation des procédures et des méthodes employées par l’entité pour parvenir à l’évaluation et du caractère significatif de cette dernière sur les états financiers. L’auditeur contrôlera néanmoins les formules de calcul appliquées par la direction.

3 – Comparaison des estimations des périodes précédentes avec les résultats réels :
L’auditeur comparera, dans la mesure du possible, les estimations comptables effectuées pour les périodes précédentes avec les résultats réels de ces périodes afin :
de réunir des éléments probants sur la fiabilité globale des procédures d’estimation de l’entité;
de déterminer s’il est nécessaire de rectifier les données de base;
de déterminer si les différences entre les résultats réels et les estimations précédentes ont été quantifiées et si les ajustements nécessaires ont été effectués ou si des informations appropriées ont été données en notes annexes.

4 – Examen des procédures d’approbation de la direction :
En général, les estimations comptables significatives sont revues et approuvées par la direction. L’auditeur déterminera si cette revue et cette approbation ont été faites par le niveau de direction adéquat et s’assurera que la documentation sous-tendant le calcul de l’estimation comptable en fait état.

II – Utilisation d’une estimation indépendante
L’auditeur peut effectuer ou obtenir une estimation indépendante pour la comparer avec l’estimation comptable effectuée par la direction. En utilisant une estimation indépendante, l’auditeur évaluera, généralement, les données, examinera les hypothèses servant de base de cette estimation et contrôlera le processus de calcul. Il peut s’avérer utile de comparer les estimations comptables portant sur des périodes précédentes avec les résultats réels de ces périodes.

III – Revue des événements postérieurs à la clôture
Les transactions et les événements qui se produisent après la fin de l’exercice, mais avant la fin de l’audit, peuvent fournir des éléments probants sur une estimation comptable effectuée par la direction. L’examen par l’auditeur de ces transactions et événements peut l’affranchir, totalement ou en partie, de la nécessité d’examiner et de contrôler la procédure suivie par la direction pour effectuer une estimation comptable, ou de recourir à une estimation indépendante pour évaluer le caractère plausible de l’estimation comptable.

D – Evaluation des résultats des procédures d’audit :
L’auditeur doit effectuer une évaluation finale du caractère raisonnable de l’estimation sur la base de ses connaissances de l’activité de l’entité et de la cohérence de l’estimation avec d’autres éléments probants réunis pendant l’audit.

L’auditeur déterminera s’il existe des transactions ou des événements postérieurs significatifs qui ont une incidence sur les données et les hypothèses à la base de l’estimation comptable.

Du fait des incertitudes inhérentes aux estimations comptables, il est parfois plus difficile d’évaluer les différences d’appréciation que pour d’autres aspects de l’audit. Lorsqu’il existe une différence entre l’estimation par l’auditeur du montant, corroboré par l’élément probant disponible, et le montant estimé retenu dans les états financiers, l’auditeur déterminera si cet écart nécessite un ajustement.

Si l’écart est raisonnable, par exemple du fait que le montant retenu dans les états financiers figure dans une fourchette de résultats acceptables, un ajustement peut ne pas être nécessaire. En revanche, si l’auditeur estime que cet écart est trop grand, l’auditeur demandera à la direction de revoir son estimation. Si la direction refuse de revoir son estimation, la différence sera considérée comme une anomalie et sera ajoutée aux autres anomalies pour évaluer si l’incidence globale sur les états financiers est significative.

L’auditeur déterminera également si des différences qui, prises individuellement sont considérées comme raisonnables, vont toutes dans le même sens, de sorte que, cumulées, elles peuvent avoir une incidence significative sur les états financiers. Dans ce cas, l’auditeur évaluera les estimations comptables dans leur ensemble.

Les provisions : Aspects comptables, fiscal et audit